股权激励是企业为了激励和留住核心人才，强化集团内部的向心力和凝聚力而推行的一种长期激励机制。本文结合案例对非上市公司股权激励的个人所得税政策进行解析。

一、政策梳理

按照现行个人所得税法规定，股权分配，员工因任职、受雇原因取得的非上市公司股权激励，属于“工资、薪金所得”项目，待员工转让非上市公司股权（票）时，再按照“财产转让所得”项目计征个人所得税。为减轻纳税人负担，同时考虑到非上市公司的股权（票）变现能力较弱等原因，2016 年，财政部、国家税务总局联合制发了《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101 号），规定如果非上市公司股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励符合相关条件，经向主管税务机关备案，可实行递延纳税政策，即员工在取得股权激励时可暂不纳税，递延至转让该股权时纳税；股权转让时，按照股权转让收入减除股权取得成本以及合理税费后的差额，适用“财产转让所得”项目，按照20% 的税率计算缴纳个人所得税。股权转让时，股票（权）期权取得成本按行权价确定，限制性股票取得成本按实际出资额确定，股权奖励取得成本为零。

也就是说，如果符合相关条件，被激励对象在取得股权激励时不纳税，仅需在股权转让环节缴纳一道“财产转让所得”项目的个人所得税即可。

这里所说的“符合相关条件”，是指满意财税〔2016〕101 号文件第一条第（二）款规定的相关条件。

如果股权激励计划所列内容不同时满意上述全部条件，或递延纳税期间公司情况发生变化，不再符合激励对象、股票（权）期权持有期限的最短及最长条件的，则不得享受递延纳税优惠。即在被激励对象取得股权环节，对于个人从任职受雇企业以低于公平市场价格取得股票（权）的，应在获得股票（权）时，对实际出资额低于公平市场价格的差额，按照“工资、薪金所得”项目，参照上市公司股权激励的有关规定计算缴纳个人所得税。在2021 年12 月31 日前，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，计算纳税。计算公式为：应纳税额＝股权激励收入× 适用税率－速算扣除数。需要注重，居民个人一个纳税年度内取得两次以上（含两次）股权激励的，应合并按上述规定计算纳税。待被激励对象将股权转让时，按“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。另外，股权转让进行计税时，扣除的成本应为行权时缴纳“工资、薪金所得”个人所得税时的计税基础。

二、案例解析

案例：2017 年5 月，甲先生取得了其任职受雇单位A 公司的股权期权，约定三年后可以10 元/ 股的价格购买A公司4万股股权。2020年5月，甲先生行权，以10 元/ 股的价格购买了A 公司4 万股股权，行权当天A 公司的股权价格已达25 元/ 股。2020 年8 月甲先生将取得的4 万股股权以30 元/ 股的价格转让。

情形1 ：如果甲先生取得的股权激励不符合财税〔2016〕101 号文件规定的相关条件，或者虽然符合条件，但没有到主管税务机关进行备案，那么甲先生不得享受递延纳税政策。甲先生在2020 年5 月行权时，应按照“工资、薪金所得”项目，参照上市公司股权激励的有关规定计算缴纳个人所得税。应纳税所得额=（25-10）×40000 =600000（元），应纳税额=600000×30%-52920 =127080（元）。

2020年8 月，甲先生将4 万股股权转让时，再按股权转让所得缴纳个人所得税，缴税金额=（30-25）×40000×20%=40000（元）。

甲先生合计缴纳个人所得税=127080+40000= 167080（元）。

情形2 ：如果甲先生取得的股权激励符合财税〔2016〕101 号文件规定的相关条件，且已到主管税务机关进行备案，那么甲先生在2020 年5 月行权时，不需要缴纳个人所得税，可递延到2020 年8 月转让股权时，按财产转让所得缴纳个人所得税。应纳税所得额=（30-10）×40000=800000（元），应纳税额=800000×20%=160000（元）。

可以看出，甲先生选择递延纳税政策的税负略低于不享受递延纳税政策的税负。由于“工资、薪金所得”项目适用3%-45% 的超额累进税率，“财产转让所得”项目是20% 的比例税率，故何种选择方式税负较低，与行权时的所得有关。一般来说，如果纳税人行权时的所得额较小，选择非递延纳税政策较为有利。但由于股权（股票）未来价格具有不确定性，在符合相关条件的情况下，大多数纳税人还是会选择递延纳税政策。

接上例：其他条件不变，甲先生在2020 年8 月将4 万股股权转让时，股权价格已跌至15 元/ 股。

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